Письмо ВАСУ N 1713/12/13-13 от 11.12.2011 г. относительно отмены налоговых уведомлений-решений-Профи Винс
logo
Украинский (UA)Русский (RU)

ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ

ПИСЬМО

от 11.12.2011 г. N 1713/12/13-13

Председателям апелляционных административных судов Украины


С целью обеспечения одинакового применения административными судами норм Налогового кодекса Украины, регулирующих порядок формирования расходов в налоговом учете налога на прибыль по операциям по уступке права требования связанным лицам, четвертая судебная палата Высшего административного суда Украины в полном составе рассмотрела дело N 2а - 7912/12/1370 по иску акционерного общества "Кредобанк" к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в городе Львове государственной налоговой службы об отмене приказа и налоговых уведомлений- решений.

В постановлении Высшего административного суда Украины от 19 ноября 2013 года, принятом по результатам рассмотрения дела N 2а-7912/12/1370 (копия постановления прилагается), отражена правовая позиция суда кассационной инстанции в соответствующей категории споров.

Эта позиция заключается в том, что:

- выводы относительно заведомо противоречия сделки интересам государства и общества контролирующие органы могут делать исключительно в аспекте того, противоречит ли соответствующая сделка фискальным интересам государства, обеспечение которых возлагается на контролирующие органы.

В противном случае осуществление анализа соблюдения действующего законодательства при заключении и/или исполнении сделок, в том числе на предмет нарушения интересов государства, не относится к компетенции контролирующих органов. Указанное касается и оценки ответчиком соблюдения участниками спорных хозяйственных операций норм законодательства о регулировании деятельности на рынке финансовых услуг. Возможно несоблюдение требований других отраслей законодательства при заключении сделок, которыми опосредованы спорные хозяйственные операции, не говорит о направленности соответствующих сделок на уклонение от налогообложения;

- системное толкование норм Налогового кодекса Украины не позволяет считать уступки права требования для целей учета по налогу на прибыль отдельной хозяйственной операцией, отличной от продажи товаров. Зато такая операция в понимании пункта 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины является разновидностью операции по продаже товаров. Причем продавцом соответствующих товаров является лицо, осуществляющее уступку права требования по компенсации.

На операции по уступке права требования распространяются ограничения в учете расходов, предусмотренных абзацем вторым подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины. Поэтому расходы, понесенные в связи с уступкой права требования связанному лицу, не могут превышать доходов, полученных продавцом в качестве компенсации стоимости проданного требования.

Это письмо предлагаем довести до сведения судей местных и апелляционных административных судов для учета при осуществлении правосудия, а именно с целью одинакового применения норм Налогового кодекса Украины при рассмотрении соответствующей категории споров.

Приложение: по тексту на 10 стр.

Заместитель Председателя суда

М. Цуркан

ВЫСШИЙ АДМИНИСТРАТИВНЫЙ СУД УКРАИНЫ

П О С Т А Н О В Л Е Н И Е

И М Е Н Е М У К Р А И Н Ы

19 ноября 2013 г.

г. Киев

К/800/17433/13

Высший административный суд Украины в составе коллегии судей:

Председательствующего Голубевой Г. К.,

Судей: Бывшев Л. И., Блаживской Н. Е., Борисенко И. В., Бухтияровой И. А., Вербицкой А. В., Карася А. В., Костенко Н. И., Кошиля В. В., Ланченко Л.В., Лосева А. М., Маринчак Н. Е., Моторного А.А., Муравьева А. В., Нечитайло А. М., Островича С. Е., Пилипчук Н. Г., Приходько И. В., Рыбченко А. А., Сироша М. В., Степашка А. И., Усенко Е. А., Федорова М. А., Сверчка Ю. И., Шипулина Т. М.

при ведении протокола судебного заседания Мосийчук И. М.

рассмотрев кассационную жалобу Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в городе Львове Государственной налоговой службы

на постановление Львовского апелляционного административного суда от 21.03.2013 года

и постановление Львовского окружного административного суда от 06.12.2012 года

по делу N 2а-7912/12/1370

по иску общества "Кредобанк"

к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в городе Львове Государственной налоговой службы

с участием Прокуратуры города Львова

об отмене приказа и налоговых уведомлений- решений, -

УСТАНОВИЛ:

Публичное акционерное общество "Кредобанк" (далее по тексту - истец, Кредобанк) обратилось в суд с иском к Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в г. Львове Государственной налоговой службы, с учетом изменений и дополнений, об отмене приказа о проведении документальной внеплановой выездной проверки и налоговых уведомлений-решений.

Постановлением Львовского окружного административного суда от 06.12.2012 года, оставленным без изменений постановлением Львовского апелляционного административного суда от 21.03.2013 года по данному делу иск удовлетворен частично; признаны противоправными и отменены оспариваемые налоговые уведомления-решения. В удовлетворении остальных исковых требований отказано.

Не соглашаясь с решениями судов предыдущих инстанций ответчик подал кассационную жалобу, в которой просит их отменить и принять новое решение, которым в иске отказать полностью, поскольку считает, что постановление и определение было принято с нарушением норм материального права и без должного учета всех обстоятельств дела.

В обоснование требований кассационной жалобы ответчик отмечает, что заключенные между ПАО "Кредобанк" и физическими и юридическими лицами договоры уступки права требования по своей сути являются договорами факторинга. Такие договоры не могли быть заключены истцом с физическими и юридическими лицами, которые не являются финансовыми или банковскими учреждениями и лицами, которые имеют право осуществлять факторинговые операции. По мнению контролирующего органа, эти договоры противоречат интересам государства и общества, а потому являются ничтожными, поскольку на их основании Истцом незаконно сформированы расходы операционной деятельности. Кроме того, жалобщик считает безосновательными выводы судов о нераспространении на операции факторинга между Истцом и ООО "ФК "Частные инвестиции" подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 НК Украины. Данные операции, которые состоялись между связанными лицами, по мнению ответчика, являются по сути договором купли-продажи имущественного права, а не предоставлением услуг со стороны фактора (ООО "ФК "Частные инвестиции") клиенту (ПАО "Кредобанк"). Поэтому и оснований для налогообложения таких операций по правилам, определенным пунктом 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины, нет.

Проверив правильность применения судами предыдущих инстанций норм материального и процессуального права, юридической оценки обстоятельств дела, коллегия судей Высшего административного суда Украины приходит к выводу, что кассационная жалоба подлежит удовлетворению по следующим основаниям.

Судами первой и апелляционной инстанций установлено, что 13.08.2012 года СГНИ КПН в г. Львове принят приказ N 134, которым назначено проведение документальной внеплановой проверки ПАО "Кредобанк".

По результатам выездной внеплановой проверки истца по вопросам своевременности, достоверности, полноты начисления и уплаты налогов при осуществлении отдельных операций уступки прав требования (факторинга) за период с 01.10.2011 года по 31.03.2012 года СГНИ КПН в г. Львове составлен акт от 10.09.2012 года N 751/35-00/09807862, по заключению которого установлено нарушение пункта 138.1 статьи 138, подпункта 138.1.1 пункта 138.1 статьи 138, подпункта 153.2.6 пункта 153.2 и пункта 153.5 статьи 153 НК Украины, что привело к занижению налога на прибыль в сумме 62896372 грн. 00 коп. и завышение отрицательного значения объекта налогообложения по налогу на прибыль в сумме 1689529658 грн. 00 коп. и приняты спорные налоговые уведомления-решения от 24.09.2012 года:

- за N 0000020850/10358, которым Истцу увеличена сумма денежного обязательства по налогу на прибыль в сумме 62908909 грн. 00 коп., В том числе по основному платежу 62896372 грн. 00 коп. и штрафным (финансовым) санкциям 12537 грн. 00 коп.;

- за N 0000030850/10361, которым уменьшена сумма отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль в размере 1689529658 грн. 00 коп.

Удовлетворяя исковые требования, суды предыдущих инстанций исходили из того, что ответчиком не доказана ничтожность договоров уступки права требования. Кроме того, предоставляя юридическую оценку выводам налогового органа о том, что расходы по уступке права требования со значительным дисконтом (скидкой от номинала долга) связанному с Кредобанком лицу в налоговом учете не могли превышать доходы, как это предусмотрено абзацем вторым подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины (в дальнейшем - в редакции этой нормы, действующей на время возникновения спорных правоотношений), суды исходили из того, что операция по уступке права требования является для целей налогообложения особым видом операций, отличным от продажи товаров. Такие операции, по мнению истца и судов, являются услугами, но лицом, оказывающим эти услуги, является не Кредобанк, который отступает за компенсацию принадлежащее ему право требования, а фактор, то есть лицо, которое приобрело это право от истца. То есть, в рассматриваемом случае услуги предоставляет не Кредобанк, а лицо, которое приобрело права требования по кредитам.

В свою очередь, ограничения на формирование расходов со связанными лицами, предусмотренное абзацем вторым подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 НК Украины (расходы по операциям со связанными лицами не могут превышать доходы от таких операций), распространяются на операции по продаже товаров, работ и услуг, осуществляемых плательщиком налога. Поскольку Кредобанк, как считали предыдущие суды, не совершал операций по продаже товаров, работ или услуг при уступке права требования (взамен истец только приобрел услуги факторинга у связанного лица), на него не распространяются ограничения, установленные абзацем вторым подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 НК Украины.

Такая позиция не полностью согласуется с нормами действующего законодательства.

1. Оценивая правильность применения судами предыдущих инстанций норм материального и процессуального права при разрешении спора относительно выводов контролирующего органа о недействительности договоров уступки Кредобанком права требования к заемщикам по финансовым кредитам юридическим и физическим лицам, судебная коллегия считает целесообразным отметить следующее.

Свои выводы о ничтожности спорных договоров контролирующий орган обосновал отсутствием у приобретателей прав требования, уступленных истцом, лицензий на осуществление финансовых услуг. При этом контролирующий орган расценил спорные операции как факторинг, что является осуществлением профессиональной деятельности на рынке финансовых услуг в соответствии с требованиями Закона Украины "О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг".

Особенности налогового учета операций по уступке права требования регулируются пунктом 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины.

Соответствующие нормы не содержат требований относительно субъектного состава участников операций по уступке права требования. Следовательно, независимо от того, являются ли участники соответствующих операций профессиональными участниками рынка финансовых услуг, налогообложение таких операций осуществляется по одинаковым правилам.

Соответственно, отсутствие или наличие лицензии не влияет на определение правомерности отражения последствий соответствующих операций в налоговом учете.

Необходимым условием для признания сделки недействительной на основании части третьей статьи 228 Гражданского кодекса Украины и части первой статьи 207 Хозяйственного кодекса Украины является заведомо противоречие спорного сделки интересам государства и общества.

Указанные нормы должны применяться в налоговых спорах с учетом функций и полномочий контролирующих органов в понимании Налогового кодекса Украины, которые возложены на них действующим законодательством.

Функции контролирующих органов определены статьей 191 Налогового кодекса Украины, действовавшей на момент принятия спорных налоговых уведомлений-решений.

В частности, согласно подпункту 191.1.1 пункта 191.1 статьи 191 Налогового кодекса Украины контролирующие органы осуществляют контроль за своевременностью, достоверностью, полнотой начисления и уплаты налогов и сборов, установленных этим Кодексом.

Исходя из этого, выводы относительно заведомового противоречия сделки интересам государства и общества контролирующие органы могут делать исключительно в аспекте того, противоречит ли соответствующая сделка фискальным интересам государства, обеспечение которых возлагается на контролирующие органы.

В других случаях анализ соблюдения действующего законодательства при заключении и/или исполнении сделок, в том числе на предмет нарушения интересов государства, не относится к компетенции налоговых органов. Указанное касается и оценки ответчиком соблюдения участниками спорных хозяйственных операций норм законодательства о регулировании деятельности на рынке финансовых услуг.

Возможное несоблюдение требований других отраслей законодательства при заключении сделок, которыми опосредованы спорные хозяйственные операции, не говорит о направленности соответствующих сделок на уклонение от налогообложения.

В настоящем деле спорные договоры по уступке права требования были должным образом отражены Кредобанком в налоговом учете, никаких свидетельств того, что спорные договоры и/или их исполнение повлекло занижение или сокрытие объектов налогообложения в соответствующих хозяйственных операциях со стороны их участников, судами не установлено. Ссылка контролирующего органа на возможные нарушения норм других отраслей законодательства, в частности того, что регулирует деятельность на рынке финансовых услуг, в настоящем деле не влияют на правильность ведения налогового учета, а потому не могут свидетельствовать о нарушении интересов государства в фискальной сфере.

Кроме того, для признания недействительной сделки, которая противоречит интересам государства и общества, необходимо установление умысла в действиях лиц, заключивших такую сделку. При этом носителями противоправного умысла юридических лиц - участников такой сделки являются должностные лица этих юридических лиц.

Соответствующих обстоятельств по рассматриваемому делу судами установлено не было.

Исходя из вышеизложенного и исходя из установленных судами обстоятельств дела, ответчик не имел законных оснований для выводов о недействительности или ничтожности договоров, заключенных истцом по уступке права требования лицам, у которых не было лицензий на осуществление профессиональной деятельности на рынке финансовых услуг. Оценка же правомерности заключения и исполнения спорных договоров в разрезе законодательства, регулирующего предоставление финансовых услуг, находится вне предмета этого спора.

Поэтому является безосновательным уменьшение расходов истца в налоговом учете по налогу на прибыль по операциям по уступке права требования лицам, которые не являются профессиональными участниками рынка финансовых услуг.

Таким образом, судами предыдущих инстанций были верно применены нормы материального и процессуального права при разрешении спора в части признания необоснованных определения Кредобанком денежных обязательств по налогу на прибыль и уменьшение отрицательного значения объекта налогообложения по этому налогу по операциям по уступке права требования лицам, которые не имеют статуса профессиональных участников рынка финансовых услуг.

2. Решая вопрос о правильности применения норм материального и процессуального права при оценке судами предыдущих инстанций правильности ведения истцом налогового учета по операциям по уступке требований по проблемным финансовым кредитам в пользу ООО "ФК "Частные инвестиции", судебная коллегия исходит из следующего.

Как установлено окружным и апелляционным административными судами, между Кредобанком и ООО "ФК "Частные инвестиции" были заключены договоры, по которым истец отступил в пользу финансовой компании права требования по проблемным финансовым кредитам со значительной скидкой (дисконтом). При этом, как установлено судами и не оспаривается сторонами, Кредобанк и ООО "ФК "Частные инвестиции" являются связанными между собой лицами в понимании подпункта 14.1.159 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины в редакции указанной нормы, действовавшей на момент возникновения спорных отношений.

В налоговом учете расходы по указанным операциям были отражены Кредобанком в размере задолженности, которая отступается, по данным бухгалтерского учета на дату осуществления такой уступки, а именно 1646771926,28 грн. В свою очередь, доходы были отражены в сумме, фактически уплаченной Кредобанком по уступленным правам требования (562456048,45 грн.). В результате исполнения спорных хозяйственных операций у истца образовалось отрицательное значение объекта налогообложения налогом на прибыль в сумме 1084315518,53 грн. Соответствующие данные содержатся на стр. 19 - 20 акта проверки но не отрицались сторонами при рассмотрении дела.

Предыдущие судебные инстанции исходили из того, что операция по уступке права требования является для целей налогообложения особым видом операций, отличным от продажи товаров. Такие операции, по мнению истца, поддержанного судами, являются услугами, но лицом, оказывающим эти услуги, является не истец, который отступает за компенсацию принадлежащее ему право требования, а фактор, то есть лицо, которое приобрело это право от истца. То есть, в рассматриваемом случае услуги предоставляет не Кредобанк, а лицо, которое приобрело права требования по кредитам (ООО "ФК "Частные инвестиции").

В свою очередь, ограничение на формирование расходов со связанными лицами, предусмотренное подпунктом 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины (расходы по операциям со связанными лицами не могут превышать доходы от таких операций), распространяются на операции по продаже товаров, работ и услуг, осуществляемые плательщиком налога. Поскольку Кредобанк, как считали предыдущие суды, не совершал операций по продаже товаров, работ или услуг при уступке права требования (взамен истец только приобрел услуги факторинга у связанного лица), то на него не распространяются ограничения, установленные подпунктом 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины.

Судебная коллегия Высшего административного суда Украины считает, что такая позиция окружного и апелляционного административного судов не согласуется с нормами действующего законодательства.

Как предусмотрено пунктом 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины с целью налогообложения плательщик налога ведет учет финансовых результатов операций от проведения операций по продаже (передаче) или приобретению права требования обязательств в денежной форме за поставленные товары, выполненные работы или предоставленные услуги третьего лица, обязательства по финансовым кредитам, а также по другим гражданско-правовым договорам.

Из содержания приведенной нормы следует, что особый порядок налогового учета по налогу на прибыль введен для операций по продаже отдельного объекта - права требования.

В свою очередь, понятие "продажа" в Налоговом кодексе Украины применяется для целей ведения налогового учета по налогу на прибыль исключительно для регулирования операций по продаже или товаров, или результатов работ или услуг.

Поэтому правовая квалификация сделки по продаже права требования требует выяснения принадлежности права требования как объекта такой операции в одной из категорий - товаров, работ или услуг.

Согласно подпункту 14.1.244 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины товары - это материальные и нематериальные активы, в том числе земельные участки, земельные доли (паи), а также ценные бумаги и деривативы, используемые в любых операциях, кроме операций по их выпуску (эмиссии) и погашению.

Из приведенного определения следует, что любые материальные и нематериальные активы для целей налогообложения признаются товаром.

При этом понятие "активы" в соответствии с подпунктом 14.1.2 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины употребляется в значении, приведенном в Законе Украины "О бухгалтерском учете и финансовой отчетности в Украине".

Согласно статье 2 указанного Закона под активами понимаются ресурсы, контролируемые предприятием в результате прошлых событий, использование которых, как ожидается, приведет к получению экономических выгод в будущем.

Право требования как имущественный объект полностью соответствует законодательно установленным критериям, которые используются для обозначения понятия актива. Такой объект возникает в результате прошлых событий (в частности, в настоящем деле - в результате предоставления Кредобанком финансовых кредитов), а от его использования ожидается выгода в виде его погашения денежными средствами или другим способом (в настоящем деле - через уплату заемщиками долга вместе с начисленными на него процентами).

В свою очередь, материальными активами в соответствии с подпунктом 14.1.111 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины являются основные средства и оборотные активы в любом виде (включая электрическую, тепловую и другую энергию, газ, воду), которые не являются средствами, ценными бумагами, деривативами и нематериальными активами.

Понятие оборотных активов отдельно не определено Налоговым кодексом Украины, но оно устанавливается нормативными актами, регулирующими порядок ведения бухгалтерского учета.

Применение норм других законодательных актов для определения содержания терминов, не раскрытых в Налоговым кодексе Украины, предусмотрено пунктом 5.3 статьи 5 Налогового кодекса Украины. Согласно этой норме, другие термины, применяемые в этом Кодексе и не определяемые им, используются в значении, установленном другими законами.

Согласно действующему на момент возникновения спорных правоотношений Положению (стандарту) бухгалтерского учета 2 "Баланс", утвержденному приказом министерства финансов Украины от 31.03.99 г. N 87, оборотные активы - это денежные средства и их эквиваленты, не ограниченные в использовании, а также другие активы, предназначенные для реализации или потребления в течение операционного цикла или в течение двенадцати месяцев с даты баланса.

При этом дебиторская задолженность признается разновидностью оборотных активов.

Учитывая это, дебиторская задолженность (а следовательно, и право требования как эквивалент понятия дебиторская задолженность) для целей налогообложения является оборотным активом, то есть товаром.

Кроме того, указанные выводы корреспондируют также с нормами законодательства, регулирующего деятельность банков.

Так, в соответствии с пунктом 2 Положения об организации внутреннего аудита в коммерческих банках Украины, утвержденного постановлением Правления Национального банка Украины от 20.03.98 г. N 114, активы банка - это накопленные в течение деятельности банка ресурсы, которые в будущем приносят экономическую выгоду и приводят к притоку денежных средств в банковское учреждение.

Согласно пункту 1 Раздела IV Инструкции о порядке регулирования деятельности банков в Украине, утвержденной постановлением Правления Национального банка Украины от 28.09.01 г. N 368, для расчета адекватности регулятивного капитала банка его активы делятся на группы по степени риска.

К различным группам активов относятся также и предоставленные различным лицам кредиты. При этом понятие бухгалтерского учета банков "предоставленные кредиты" по своему содержанию корреспондируются с понятием права требования по соответствующим финансовым кредитам для целей налогового учета.

Поэтому, отступая право требования по финансовым кредитам, банк совершает операцию со своими активами.

Наряду с этим, в подпункте 14.1.255 пункта 14.1 статьи 14 Налогового кодекса Украины отдельно определено понятие уступки права требования. Согласно указанной норме, это операция по переуступке кредитором прав требования долга третьего лица новому кредитору с предварительной или последующей компенсацией стоимости такого долга кредитору или без таковой компенсации.

Однако терминологическое обособление понятия уступки требования не свидетельствует о различии их правовой природы для целей обложения налогом на прибыль от операций по продаже товаров.

Операции по уступке права требования отличаются от других операций по продаже товаров, поскольку законодательно предусмотрены различные порядки формирования затрат и доходов для определения объекта обложения налогом на прибыль.

Так, по общему правилу расходы и доходы от операций по продаже товаров регулируются правилами статей 136 - 139 Налогового кодекса Украины. Одновременно, доходы и расходы по операциям по продаже такого вида товара, как право требования определяются согласно предписаниям пункта 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины. Именно для разграничения соответствующих операций, а следовательно, правил определения доходов и расходов по ним, понятие уступки права требования имеет отдельное определение в Налоговом кодексе Украины.

Исходя из вышеизложенного, системное толкование норм Налогового кодекса Украины не позволяет считать уступки права требования для целей учета по налогу на прибыль отдельной хозяйственной операцией, отличной от продажи товаров. Зато такая операция является в понимании пункта 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины разновидностью операции по продаже товаров. Причем продавцом соответствующих товаров является лицо, которое уступает право требования по компенсации.

По обстоятельствам рассматриваемого дела таким лицом является Кредобанк.

Указанное не было учтено судами первой и апелляционной инстанций при принятии ими судебных решений.

В свою очередь, ошибочная квалификация контролирующим органом спорного права требования как нематериального актива в настоящем деле не повлияло на правомерность уменьшения отрицательного значения объекта налогообложения по спорным отношениям.

Относительно ссылок судов и истца на необходимость применения к спорным правоотношениям норм Гражданского кодекса Украины, которые регулируют обязательства по договорам факторинга, а также Закона Украины "О финансовых услугах и государственном регулировании рынков финансовых услуг", судебная коллегия отмечает следующее.

Нормы гражданского законодательства и законодательства о рынках финансовых услуг, которые квалифицируют факторинг для целей финансового регулирования, не могут применяться для целей определения налоговых последствий, поскольку в рассматриваемом случае спорные отношения урегулированы нормами налогового законодательства, которые являются специальными.

Для целей регулирования гражданского и хозяйственного оборотов определенные операции могут квалифицироваться и как услуги факторинга, и как уступка права требования (цессия). Однако указанные обстоятельства не изменяют режима налогообложения соответствующих операций, поскольку в любом случае для целей налогообложения операция по уступке права требования, то есть продажи права требования, рассматривается как разновидность продажи товаров.

Кроме того, рассматривая этот спор, судебная коллегия считает необходимым решить вопрос о наличии конкуренции для регулирования спорных отношений между нормами пункта 153.5 статьи 153 и предписаниями абзаца второго подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины, на который ссылается истец в возражениях на кассационную жалобу.

Нормы пункта 153.5 статьи 153 Налогового кодекса Украины определяют состав расходов налогового учета по операциям по продаже (уступке) права требования. Для операций по уступке требований по финансовым кредитам расходы составляет сумма задолженности по данным бухгалтерского учета на дату осуществления такой уступки. Следовательно, предметом регулирования пункта 153.5 статьи 153 Налогового кодекса является определение категорий расходов, которые учитываются для операций по уступке права требования в противовес общим нормам статей 138 - 139 Налогового кодекса Украины.

Одновременно абзац второй подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины определяет ограничения размера расходов по операциям со связанными лицами. Этот размер не должен превышать доходов от такой продажи.

Таким образом, предметом регулирования абзаца второго подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины является ограничение размера расходов по операциям по продаже товаров (работ, услуг) связанным лицам безотносительно к категориям (разновидностям) таких расходов.

Учитывая изложенное, нормы пункта 153.5 и абзаца второго подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины имеют разные предметы регулирования, а следовательно, не конкурируют между собой.

Таким образом, на спорные операции по уступке права требования Кредобанком в пользу ООО "ФК "Частные инвестиции" распространяются ограничения в учете расходов, предусмотренные абзацем вторым подпункта 153.2.6 пункта 153.2 статьи 153 Налогового кодекса Украины. Поэтому расходы, понесенные в связи с уступкой права требования связанному лицу, не могут превышать доходов, полученных продавцом на компенсацию стоимости проданного требования.

В связи с этим, судебная коллегия обращает внимание на то, что согласно, состав расходов Кредобанка по операциям по уступке требований по кредитам связанному лицу определяется на основании данных о задолженности по соответствующим кредитам, сложившихся на дату уступки, однако размер этих расходов не должен превышать размера доходов, полученных от уступки этой задолженности.

В настоящем деле судами по анализу содержания акта проверки (стр. 19 - 20) установлено, что общий размер расходов, сложившихся истцом по операциям по уступке права требования в пользу ООО "ФК "Частные инвестиции", составляет 1646771926,28 грн. Одновременно законодательно обоснованным является включение в расходы Кредобанка только части этой суммы, не превышающей доходов от таких операций, а именно 562456048,45 грн. Остальная сумма расходов (1646771926,28 грн. - 562456048,45 грн. = 1084315518,53 грн.) Отражена истцом в налоговом учете по налогу на прибыль безосновательно. Учитывая отсутствие у истца в проверенный период положительного значения объекта налогообложения (с учетом неправомерности уменьшения расходов Кредобанка по договорам, которые безосновательно были расценены контролирующим органом как ничтожные), сумма в размере 1084315518,53 грн. составляет Кредобанком завышенное отрицательное значение объекта налогообложения по налогу на прибыль.

Таким образом, судами первой и апелляционной инстанции безосновательно признано противоправным уменьшение ответчиком отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль в сумме 1084315518,53 грн., которое образовалось в результате совершения операций по уступке права требования истцом в пользу ООО "ФК "Частные инвестиции". Следовательно, в удовлетворении иска о признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения от 24.09.2012 г. N 0000030850/10361 в этой части надлежит отказать.

Исходя из изложенного, судебная коллегия считает необходимым разграничить правомерно и неправомерно определенные истцу спорные суммы денежных обязательств по налогу на прибыль и суммы завышения отрицательного значения объекта налогообложения по этому налогу.

Законным и обоснованным является решение судов предыдущих инстанций о признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения за N 0000020850/10358, которым истцу увеличена сумма денежного обязательства по налогу на прибыль в сумме 62908909 грн. 00 коп., В том числе по основному платежу 62896372 грн. 00 коп. и штрафным (финансовым) санкциям 12537 грн. 00 коп.. Также являются законными и обоснованными решения окружного и апелляционного административного суда о признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения за N 0000030850/10361, которым уменьшена сумма отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль в сумме 1689529658 грн. 00 коп., в части уменьшения отрицательного значения на сумму 605214139,47 грн. Указанные суммы начислений были следствием неправомерного исключения контролирующим органом расходов истца по операциям по уступке истцом права требования лицам, которые не являются профессиональными участниками рынка финансовых услуг. Сумма в 605 214139,47 грн. полученная в результате уменьшения общего размера отрицательного значения, завышение которого определено в спорном налоговом уведомлении-решении (1689529658 грн. 00 коп.) на сумму отрицательного значения (1084315518,53 грн.), которая определена по обстоятельствам другого эпизода рассматриваемого дела.

Одновременно подлежат отмене решения судов предыдущих инстанций в части признания противоправным и отмене налогового уведомления-решения за N 0000030850/10361, которым уменьшена сумма отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль в сумме 1689529658 грн. 00 коп., в части уменьшения отрицательного значения на сумму 1084315518,53 грн. Соответствующее начисление было следствием завышения отрицательного значения объекта налогообложения налогом на прибыль из-за неправомерного включения истцом в состав расходов сумм, превышающих доходы от продажи права требования по финансовым кредитам связанному с истцом лицу - ООО "ФК "Частные инвестиции".

При таких обстоятельствах, учитывая нарушение судами предыдущих инстанций норм материального права, что привело к принятию незаконных судебных решений, в соответствии со статьей 229 Кодекса административного судопроизводства Украины является основанием для отмены этих решений в соответствующей части с принятием в этой части нового решения, в частности об отказе в удовлетворении исковых требований по приведенным выше мотивам.

Руководствуясь ст. ст. 210 - 232 Кодекса административного судопроизводства Украины, суд -

ПОСТАНОВИЛ:

Кассационную жалобу Специализированной государственной налоговой инспекции по работе с крупными плательщиками налогов в городе Львове Госналогслужбы удовлетворить.

Постановление Львовского апелляционного административного суда от 21.03.2013 года и постановление Львовского окружного административного суда от 06.12.2012 года по делу N 2а-7912/12/1370 отменить в части удовлетворения исковых требований о признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения от 24.09.2012 г. N 0000030850/10361 об уменьшении отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль в сумме 1084315 518,53 грн. постановить в этой части новое решение.

В иске о признании противоправным и отмене налогового уведомления-решения от 24.09.2012 г. N 0000030850/10361 об уменьшении отрицательного значения объекта обложения налогом на прибыль в сумме 1084315 518,53 грн. отказать.

В другой части постановление Львовского апелляционного административного суда от 21.03.2013 года и постановление Львовского окружного административного суда от 06.12.2012 года по делу N 2а-7912/12/1370 оставить без изменений.

Дело N 2а-7912/12/1370 вернуть в суд первой инстанции.

Постановление вступает в законную силу с момента провозглашения, но может быть пересмотрено Верховным Судом Украины по основаниям и в порядке, предусмотренных статьями 236 - 239 Кодекса административного судопроизводства Украины.

Председательствующий

Голубєва Г.К.

 

Судьи

Бившева Л.І.

 

Блажівська Н.Є.

 

Борисенко І.В.

Бухтіярова І.О.

Вербицька О.В.

Карась О.В.

Костенко М.І.

Кошіль В.В.

Ланченко Л.В.

Лосєв А.М.

Маринчак Н.Є.

Моторний О.А.

Муравйов О.В.

Нечитайло О.М.

Острович С.Е.

Пилипчук Н.Г.

Приходько І.В.

Рибченко А.О.

Сірош М.В.

Степашко О.І.

Усенко Є.А.

Федоров М.О.

Цвіркун Ю.І.

Шипуліна Т.М.

Постановление составлено в полном объеме 21.11.2013 г.

Добавить комментарий


Защитный код
Обновить

 

МЕНЮ

Закон Украины «О Государственном бюджете Украины на 2019 год» N 2629-VIII

Налоговый кодекс Украины N 2755-VI

Таблица соответствия видов нарушений норм законов типам уведомлений-решений, составляемых при применении соответствующих штрафных санкций

Календарь бухгалтера

Июнь 2019
Пн Вт Ср Чт Пт Сб Вс
27 28 29 30 31 1 2
3 4 5 6 7 8 9
10 11 12 13 14 15 16
17 18 19 20 21 22 23
24 25 26 27 28 29 30